【探讨】土地增值税改革：化繁就简，回归立法本意

发布时间：2018/5/24 11:35:57访问量：2557

　　改革土地增值税的基本思路是，回归立法宗旨和本意，突破现行条例框框，改变现行计税依据。将土地增值和房产增值分离，仅对土地增值征税，让土地增值税与现行增值税各司其职。同时，借助于国土部门基准地价，确认计税价格。

现行土地增值税存在的三大问题

　　土地增值税自1994年开征，至今已有20多年，特别是近10多年来，在组织财政收入、调节土地超额利润方面发挥了较大的作用。现已成为地方税收的主要税种，并被社会和纳税人广泛接受。未来的改革如果有针对性地从该税种的重点缺陷着手，突出立法本意，将计算化繁就简，不失为一个很好的地方税种。

　　计税依据不能体现立法的本意，其调节作用不能有效发挥。现行土地增值税暂行条例规定，土地增值税的计税依据是土地及附属建筑物的增值额。由于附属建筑物的增值与经营关联十分密切，且是可变量、可调节的财务数据，不同企业由于经营、商誉、规模等情况的不同，附属建筑物的附加值就有明显差异。土地增值税立法本意是要调节土地超额利润，但现行税制却将企业经营成果与之捆绑在一起。征税的依据不能真实地反映土地的增值情况，往往是土地超额利润得不到调节，没有超额利润却承担着较重税负，立法宗旨难以实现。

　　政策复杂，且涉及多领域专业知识，计算十分烦琐，可操作性较差。房地产项目从拿地到竣工交付，一般时间跨度长达3年～5年。而土地增值税的清算涉及房地产整个开发过程，涉及规划、设计、拆迁、土建、园林、装修及专用设备等诸多领域的专业政策和知识，需要对房地产开发核算进行审核，这些对基层税务人员来说较为艰难。实际工作中，不同的人、不同的时间，往往计算的结果不一致，严重削弱了税收的严肃性。由于计算的复杂性，基层税务人员不敢碰、不会做，“绕道走”现象较为严重，极大增加了执法风险。同时，相当一部分纳税人对政策和计算也并不熟悉，有的只能任由税务机关说了算，有的则对审核不理解、不认同，甚至有的纳税人钻计算复杂的空子，弄虚作假、混淆是非，造成大量税款流失。

　　计税依据不合理，不利于房地产企业的健康发展。国家促进一个行业的健康发展，在政策及经济杠杆上必须要有利于这个行业优胜劣汰。但目前的土地增值税制度没有很好地体现，甚至有所背离。由于将附属建筑物的增值部分纳入一同征税，企业经营成效越高，税负越重。一个房地产项目的增值既要受到增值税（营改增后）、企业所得税的调节，又要受土地增值税的调节。特别是累进税率的土地增值税，在调节土地超额利润的同时，还要调节经营成果，致鞭打快牛现象十分突出。而往往经营成效较差的企业，可以以土地超额利润来弥补经营成效的不足。往往出现同一地段、同一阶段开发的房地产，土地增值税负担有高有低，甚至有的不需缴纳土地增值税。从而保护了落后，某种程度上维护了劣质企业的生存。

　　当然，当前土地增值税存在的问题和不足远远不止这三个方面，但大多数问题，都是由于现行税制对计税依据的设计缺陷所派生出来的。

　　　　　　　　　　　　　　　　　对改革方向的建议

　　土地增值税制度的改革，不能只是对现行制度的修补，而要从产生问题的原因入手，从根本上解决现行土地增值税的症结。

　　通常而言，房屋和土地往往相互依存，开发企业新建房屋建筑物建造过程将形成增值，但一旦形成房屋建筑物，在持有期间将随着时间推移会有不同程度的贬值，但它所依附的土地往往是持续增值的。从逻辑上讲，地上建筑物并不属于土地固有构成，其价值上升或下降与土地增值税亦没有直接关系，对该建筑物所附着的土地价值也不会产生实质性影响，土地价值往往取决于其特定的区位所在的地理特性。所以，土地增值税应只针对土地的超额利润征税，而不涉及房屋及其建造事宜，这有其合理性和正当性。

　　关于计税依据。我国土地增值税未来的改进思路，可以围绕课征土地增值税的原初要义，逐渐回归到对土地增值部分进行调节的基础目标上来。其中最重要的具体建议是，在推动房地价分离的前提下，剔除扣除项中最不具有确定性的建工成本等，通过在实体上简化计算方式以达到程序上更加便捷有效率的目的。也就是让现行增值税与土地增值税各负其责，增值税去调节附属建筑物的增值，土地增值税仅对土地的增值征税。即：

　　土地转让收入－（土地取得成本＋土地改良费用）×同期物价上涨率＝土地增值额；
土地增值税＝土地增值额×累进税率。

　　对于土地取得成本，纳税人直接取得土地的，土地成本数据直接明了，易于取得。目前，大多数房地产开发用地都是直接从国家购买取得，受让国家土地的土地成本容易计算。

　　对于不是通过国家出让形式，并连同建筑物一同取得的土地，可通过评估建筑物重置成本，将土地和建筑物的取得成本分离。目前在现行的土地增值税征管中，对二手房计算土地增值税就采用这一方法。

　　由于土地持有时间一般较长，应考虑持有时间的物价上涨率因素。同时，对土地的改良费用也应考虑到取得成本之中。

　　对于土地转让收入，直接转让土地的，转让价格可以直接获取。连同建筑物转让的，可以依据国土部门公布的基准地价，将土地价格分离出来。只要在同一地段，同一时间段销售的房地产，计算土地的增值额都是依据同一基准地价。从目前情况看，国土部门公布的基准价格覆盖面较广、时效性较好，基本满足这一需求。而对少数缺失数据，可在国土部门配合下进行评估确定。同时，国家可以完善现有的土地基准价格制度，或采取定期公告土地现值的方式。

　　关于纳税义务发生时间。非房地产开发企业与目前执行标准一样，实现销售就应作为纳税义务发生。房地产开发企业可以与现有制度一样，即与销售同步。也可以不与销售同步，通过定期评估“土地现价”，设定固定的纳税时点，定期计算征收。

　　关于税率。继续实行累进税率，增设一档高税率。即对增值率超过300%以上的，按80%税率。让其真正发挥调节土地暴利、抑制炒地炒房的作用。

　　政策相应调整。在计税依据作根本性改变下，现行一系列政策应作相应调整，如取消20%的加计扣除规定，取消现行对普通标准住宅减免税，对高增值率的居民住宅交易恢复征收土地增值税。
来源：中国税务报